Credito d'imposta R&S: attività ammissibili e difesa dall'accertamento

Il credito d'imposta per ricerca e sviluppo, istituito dall'art. 3 del D.L. 145/2013 1Interventi urgenti di avvio del piano "Destinazione Italia", per il contenimento delle tariffe elettriche e del gas ((...)), per l'internazionalizzazione, lo sviluppo e la digitalizzazione delle imprese, nonche' misure per la realizzazione di opere pubbliche ed EXPO 2015. (13G00189)art. 3 D.L. 145/2013… successivo a quello in corso al 31 dicembre 2014 e ((fino a quello in corso al 31 dicembre 2019)) , e' attribuito un credito d'imposta nella misura del 25 per cento, elevata al 50 per cento nei casi indicati al comma 6-bis, delle …, rappresenta una delle misure agevolative più rilevanti per le imprese, ma è anche oggetto di frequenti contestazioni da parte dell'Amministrazione Finanziaria, specialmente in ordine alla distinzione tra "attività agevolabili" e "modifiche ordinarie".

Di seguito il quadro normativo e giurisprudenziale aggiornato sulla nozione di R&S e sulle strategie difensive.

1. Le attività di Ricerca e Sviluppo agevolabili

Ai sensi dell'art. 3 del D.L. 145/2013 1Interventi urgenti di avvio del piano "Destinazione Italia", per il contenimento delle tariffe elettriche e del gas ((...)), per l'internazionalizzazione, lo sviluppo e la digitalizzazione delle imprese, nonche' misure per la realizzazione di opere pubbliche ed EXPO 2015. (13G00189)art. 3 D.L. 145/2013… successivo a quello in corso al 31 dicembre 2014 e ((fino a quello in corso al 31 dicembre 2019)) , e' attribuito un credito d'imposta nella misura del 25 per cento, elevata al 50 per cento nei casi indicati al comma 6-bis, delle …, sono ammissibili al credito d'imposta le attività di ricerca e sviluppo. La norma disciplina l'agevolazione per le imprese che effettuano investimenti in attività di ricerca e sviluppo a decorrere dal periodo d'imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2014 e fino a quello in corso al 31 dicembre 2016.

Esclusioni critiche: Secondo quanto previsto dall'art. 3 del D.L. 145/2013 1Interventi urgenti di avvio del piano "Destinazione Italia", per il contenimento delle tariffe elettriche e del gas ((...)), per l'internazionalizzazione, lo sviluppo e la digitalizzazione delle imprese, nonche' misure per la realizzazione di opere pubbliche ed EXPO 2015. (13G00189)art. 3 D.L. 145/2013… successivo a quello in corso al 31 dicembre 2014 e ((fino a quello in corso al 31 dicembre 2019)) , e' attribuito un credito d'imposta nella misura del 25 per cento, elevata al 50 per cento nei casi indicati al comma 6-bis, delle …, l'agevolazione è finalizzata a promuovere l'incremento degli investimenti in attività di ricerca e sviluppo, distinguendo le spese ammissibili dai costi correnti sostenuti dall'impresa.

2. L'orientamento giurisprudenziale e il "Manuale di Frascati"

La giurisprudenza amministrativa recente ha confermato che la qualificazione delle attività deve seguire i criteri internazionali del Manuale di Frascati.

• I requisiti essenziali: Per essere considerata R&S, l'attività deve soddisfare cumulativamente cinque criteri: novità, creatività, incertezza (rischio di insuccesso tecnico), sistematicità e riproducibilità 2SENTENZA n. 202515039/2025 - TAR LAZIO - ROMAart. 3 D.L. 145/2013… previsti dall’art. 3 del d.l. 145 del 2013 e dal decreto interministeriale 27 maggio 2015, in vigore per i periodi di imposta 2017-2019 oggetto di certificazione; iii) l’illegittima applicazione retroattiva dei criteri interpretativi sopravvenuti, ripresi dal Manuale di Frascati e recepiti nelle nuove linee guida ....
• Retroattività dei criteri: Un punto centrale del contenzioso riguarda l'applicazione delle Linee Guida MIMIT 2024 e del Manuale di Frascati a periodi d'imposta precedenti (es. 2017-2019). Il TAR Lazio 3SENTENZA n. 202604772/2026 - TAR LAZIO - ROMAart. 3 D.L. 145/2013… 4 del D.L. del 21 giugno 2022, n. 73 ”; - dell'art. 2.1.3 delle “ Linee Guida per la qualificazione delle attività di ricerca e sviluppo, innovazione, design e ideazione estetica” allegate al D.D. Mimit 4 luglio 2024 nella parte in cui prevede di “confermare, come ormai da prassi consolidata del MISE e dell'A.d.E., che i principi generali ed i ... 2SENTENZA n. 202515039/2025 - TAR LAZIO - ROMAart. 3 D.L. 145/2013… previsti dall’art. 3 del d.l. 145 del 2013 e dal decreto interministeriale 27 maggio 2015, in vigore per i periodi di imposta 2017-2019 oggetto di certificazione; iii) l’illegittima applicazione retroattiva dei criteri interpretativi sopravvenuti, ripresi dal Manuale di Frascati e recepiti nelle nuove linee guida ... ha recentemente affrontato ricorsi che contestano la violazione del principio di irretroattività, laddove l'Amministrazione applichi criteri restrittivi sopravvenuti ad attività svolte sotto il vigore della disciplina originaria dell'art. 3 D.L. 145/2013.

3. La difesa dall'accertamento di "Inesistenza" del credito

L'Agenzia delle Entrate contesta spesso l'inesistenza del credito (sanzionata pesantemente) anziché la semplice non spettanza. La distinzione è vitale per la difesa:

A. Inesistenza vs Non Spettanza

Ai sensi dell'art. 13 del D.Lgs. 471/1997 4Riforma delle sanzioni tributarie non penali in materia di imposte dirette, di imposta sul valore aggiunto e di riscossione dei tributi, a norma dell'articolo 3, comma 133, lettera q) , della legge 23 dicembre 1996, n. 662.art. 13 D.Lgs. 471/1997… g-quater) e g-quinquies) del decreto legislativo 10 marzo 2000, n. 74 .)) ((40)) ((4-bis. Nel caso di utilizzo di un credito non spettante ai sensi dell' articolo 1, comma 1, lettera g-quinquies), del decreto legislativo 10 marzo 2000, n. …:

• Credito Inesistente: Si configura quando il credito è fondato su fatti materiali non veri o quando manca il presupposto costitutivo, non essendo l’attività riconducibile a quelle previste. Per la riscossione dei crediti indebitamente utilizzati in tutto o in parte, anche se per mancato versamento, si applica la sanzione del 30% 4Riforma delle sanzioni tributarie non penali in materia di imposte dirette, di imposta sul valore aggiunto e di riscossione dei tributi, a norma dell'articolo 3, comma 133, lettera q) , della legge 23 dicembre 1996, n. 662.art. 13 D.Lgs. 471/1997… g-quater) e g-quinquies) del decreto legislativo 10 marzo 2000, n. 74 .)) ((40)) ((4-bis. Nel caso di utilizzo di un credito non spettante ai sensi dell' articolo 1, comma 1, lettera g-quinquies), del decreto legislativo 10 marzo 2000, n. ….
• Credito Non Spettante: Si configura nelle altre ipotesi di utilizzo di un credito in misura superiore a quella spettante. Anche in questo caso, per l'utilizzo dei crediti d'imposta in misura superiore a quella spettante, si applica la sanzione del 30% 4Riforma delle sanzioni tributarie non penali in materia di imposte dirette, di imposta sul valore aggiunto e di riscossione dei tributi, a norma dell'articolo 3, comma 133, lettera q) , della legge 23 dicembre 1996, n. 662.art. 13 D.Lgs. 471/1997… g-quater) e g-quinquies) del decreto legislativo 10 marzo 2000, n. 74 .)) ((40)) ((4-bis. Nel caso di utilizzo di un credito non spettante ai sensi dell' articolo 1, comma 1, lettera g-quinquies), del decreto legislativo 10 marzo 2000, n. ….

B. Strumenti di tutela

1. Impugnazione dell'Atto di Recupero: L'atto di recupero del credito d'imposta è autonomamente impugnabile davanti alle Corti di Giustizia Tributaria ai sensi dell'art. 19 D.Lgs. 546/1992 5Disposizioni sul processo tributario in attuazione della delega al Governo contenuta nell'art. 30 della legge 30 dicembre 1991, n. 413.art. 19 D.Lgs. 546/19921. Il ricorso puo' essere proposto avverso: a) l'avviso di accertamento del tributo; b) l'avviso di liquidazione del tributo; c) il provvedimento che irroga le sanzioni; ….
2. Certificazione del Credito: Il contribuente può avvalersi della procedura di certificazione introdotta dall'art. 23 D.L. 73/2022 2SENTENZA n. 202515039/2025 - TAR LAZIO - ROMAart. 3 D.L. 145/2013… previsti dall’art. 3 del d.l. 145 del 2013 e dal decreto interministeriale 27 maggio 2015, in vigore per i periodi di imposta 2017-2019 oggetto di certificazione; iii) l’illegittima applicazione retroattiva dei criteri interpretativi sopravvenuti, ripresi dal Manuale di Frascati e recepiti nelle nuove linee guida .... Una certificazione positiva ha effetti vincolanti per l'Amministrazione Finanziaria, proteggendo il contribuente da contestazioni sulla natura tecnica dell'attività.
3. Definizione agevolata: In caso di avvisi di accertamento, l'art. 27 D.L. 185/2008 e le norme collegate prevedono la possibilità di definizioni agevolate per ridurre il carico sanzionatorio 6Misure urgenti per il sostegno a famiglie, lavoro, occupazione e impresa e per ridisegnare in funzione anti-crisi il quadro strategico nazionale.art. 27 D.L. 185/2008… imposte, ritenute e contributi di cui alla lettera c)"; b) dopo il comma 1, sono aggiunti i seguenti: "1-bis. Il contribuente puo' prestare adesione ai contenuti dell'invito di cui al comma 1 mediante comunicazione al competente ufficio e versamento delle somme dovute entro il quindicesimo giorno antecedente la data fissata per la comparizione. ….

Conclusione operativa

La difesa del contribuente deve poggiare su una solida perizia tecnica che dimostri il superamento degli ostacoli tecnici e la novità del progetto rispetto allo stato dell'arte del settore, contestando l'applicazione retroattiva di criteri interpretativi non vigenti al momento dell'investimento 2SENTENZA n. 202515039/2025 - TAR LAZIO - ROMAart. 3 D.L. 145/2013… previsti dall’art. 3 del d.l. 145 del 2013 e dal decreto interministeriale 27 maggio 2015, in vigore per i periodi di imposta 2017-2019 oggetto di certificazione; iii) l’illegittima applicazione retroattiva dei criteri interpretativi sopravvenuti, ripresi dal Manuale di Frascati e recepiti nelle nuove linee guida ....